Организация, которая подверглась налоговой проверке, является производителем и поставщиком продовольственных товаров, и при поставке своей продукции на практике часто использует так называемые «дистрибьюторские» договоры. При этом, руководствуясь статьей 9 ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в РФ», организация выплачивала своим покупателям («дистрибьюторам») вознаграждение (премии) за приобретение определенного объема товара, в размере, не превышающем 10% от стоимости приобретенного товара.

В силу пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, организация относила выплаченные премии к внереализационным расходам, уменьшая тем самым базу по налогу на прибыль.

Налоговый орган не согласился с подходом налогоплательщика, изложив в Акте выездной налоговой проверки следующие доводы:

Таким образом, логика налогового органа заключалась в том, что:

– задачей дистрибьютора является оказание организации определенных услуг по распространению товара;

– следовательно, дистрибьюторский договор по своей правовой природе является договором возмездного оказания услуг;

– по договору возмездного оказания услуг не осуществляется купля-продажа товара, и нет «продавца» и «покупателя»;

– следовательно, к премиям, выплаченным по договору возмездного оказания услуг, не может быть применен пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, и такие премии не могут быть отнесены к внереализационным расходам организации;

– в результате, налогоплательщик необоснованно занизил базу по налогу на прибыль.

ПОТЯНУЛИ ЗА НИТОЧКУ…

Над выводамигос.органа можно было бы посмеяться, если бы речь не шла о сотнях миллионов рублей (и это только за два проверяемых года).

Основным аргументом организации, опровергающим позицию налоговой, стал тот факт, что в рамках спорных договоров поставка товара действительно осуществлялась, что подтверждается первичной документацией, оформляемой сторонами (товарные накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры). Не говоря уже о том, что предмет договора поставки открыто содержался в каждом из спорных договоров.

Таким образом, спорные договоры, как минимум в том числе, были договорами поставки.

Более того, даже если предположить, что спорные договоры представляли собой договоры возмездного оказания услуг (что, конечно, абсурд), то вознаграждение исполнителя по такому договору в любом случае включается в состав расходов (только на этот раз – расходов, связанных с реализацией товара), уменьшающих базу по налогу на прибыль (ст. 264 НК). А значит выводы налогового органа в любом случае не должны повлечь корректировок в налоговой отчетности предприятия.

Справедливости ради стоит сразу отметить, что при рассмотрении возражений организации на акт выездной налоговой проверки, руководство налогового органа применило достаточно взвешенный подход и не поддержало позицию проверяющих, встав на сторону организации.

Возможно, на такое решение повлиял и тот факт, что в последнее время одним из целевых показателей многих контролирующих органов (таможенные органы, налоговые органы) является соотношение выигранных и проигранных судебных споров. И если у таможенников в запасе есть достаточно богатый арсенал средств, которыми можно вынудить организации не идти в суд для отстаивания собственной правоты, то у налоговых инспекций такого арсенала фактически нет.

Поэтому прозрачный намек организации на свою готовность судиться до конца, вероятно, повлиял на решение руководства налоговой не начинать заведомо проигрышный спор.

Автор рекомендует читателям иметь это в виду при общении с государственными органами, т.к. это зачастую позволяет вести диалог с позиции силы, что ставит сами органы в достаточно непривычное для них положение и вынуждает идти на компромисс.

…И ВЫТАЩИЛИ СЛОНА

Но проверяющие из налоговой инспекции, возможно сами того не подозревая, затронули один из глубинных вопросов современного российского гражданского права: а что такое «дистрибьюторский договор»?

И хотя подробное освещение данного вопроса вполне может потянуть на небольшую диссертацию, автор постарается коротко изложить свое видение.

Не смотря на то, что словосочетание «дистрибьюторский договор» встречается на практике достаточно часто, ГК РФ такого понятия не содержит.

При этом,ГК сам по себе не запрещает как совмещение элементов различных обязательств в одном договоре (смешанный договор), так и создание каких-то новых договорных конструкций, которые не предусмотрены законом, но не противоречат ему.

В силу частого использования термина «дистрибьюторский договор» может сложиться впечатление, что на практике выработался некий новый вид договора, который не противоречит закону, и которых неплохо было бы включить в ГК в рамках очередного пакета поправок.

Однако анализ судебной практики, посвященной правовой природе дистрибьюторских договоров, показывает, что ситуация далеко не так проста.

Суды очень часто по-разному оценивают тот «дистрибьюторский договор», который попадает к ним на рассмотрение. В практике встречаются случаи, когда дистрибьюторский договор оценивается судом как:

  • Агентский договор [1];
  • Смешанный договор, содержащий элементы договора поставки и агентского договора[2].
  • Договор возмездного оказания услуг[3].
  • Договор поставки[4].

Более того, дистрибьюторский договор вполне может содержать и элементы договора коммерческой концессии, что, очевидно, используется в автомобильном бизнесе при построении дилерской сети.

С учетом такого разнообразия мнений, автор пришел к выводу о том, что сколько-нибудь устоявшейся конструкции «дистрибьюторского договора» в России (а возможно, и в мире) просто не существует. Стороны, используя одно и то же название, могут каждый раз создавать совершенно различные договорные конструкции, применительно к конкретным правоотношениям.

Нельзя не учитывать и то обстоятельство, что, в зависимости от предмета договора, называемого «дистрибьюторским», может существенно отличаться и его правовое регулирование. Так, если в рамках договора осуществляется поставка продовольственных товаров, такой договор автоматически подпадает под регулирование ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в РФ». Этот закон содержит достаточно существенные ограничения на включение в договор поставки продовольственных товаров элементов агентского договора, договора возмездного оказания услуг и договора подряда. Поэтому как бы стороны ни называли свой договор, включение в него элементов других видов договоров может банально противоречить закону.

ИТОГ

По мнению автора, преждевременно и даже неправильно говорить о необходимости включения в часть 2 ГК отдельной главы посвященной дистрибьюторским договорам, поскольку такой шаг может дать неправильный ориентир участник гражданских правоотношений.

Также неверным представляется подход некоторых судов, которые, видя название договора, слепо применяют к нему выводы другого суда, не задумываясь о том, что представленный на рассмотрение договор может иметь совершенно иную правовую природу, и забывая о требовании ст. 431 ГК.

Суды должны индивидуально толковать условия каждого спорного договора и делать вывод о правовой природе договора и применимых к нему нормах права в каждой конкретной ситуации. Особенно когда речь идет о договорной конструкции, прямо не предусмотренной ГК.

Что же касается взаимоотношений с налоговым органом, автор хочет выразить благодарность проверяющим за то, что дали повод лишний раз подумать над непростым вопросом


[1]Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.04.2005 N Ф08-1395/2005.
[2] Постановление 19 ААС от 30.07.2010 по делу № А14-8178/2009/268/29.
[3]Постановление Президиума ВАС РФ от 18.05.1999 N 7073/98 по делу N А40-9311/98-55-54.
[4]Постановление ФАС Московского округа от 23.11.2004 по делу № КГ-А40/10069/04.