ВВЕДЕНИЕ
Автор статьи хотел бы поделиться одной из проблем, с которой он столкнулся, сопровождая реорганизацию акционерного общества в форме его преобразования в общество с ограниченной ответственностью.
Как известно, Федеральным законом № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и Федеральный фонд медицинского страхования» предусмотрен особый порядок расчета суммы страховых взносов – так называемая «регрессивная шкала» (далее – Федеральный закон «О страховых взносах». Ее суть заключается в том, что при достижении суммой выплаченных взносов в течение календарного года по конкретному работнику определенного «порога», страховые взносы в отношении данного работника более не начисляются до конца года. Сумма «порога» устанавливается Правительством РФ и в 2013 году составляет 568 тыс. руб.
Если организация прекращает свое существование путем реорганизации в середине календарного года, возникает вопрос: распространяются ли правила правопреемства на страховые взносы, выплаченные с начала календарного года до момента реорганизации, или организация вынуждена потерять часть выплаченных в фонды денежных средств?
ИСТОРИЧЕСКАЯ СПРАВКА
Углубляясь в историю вопроса, можно обнаружить, что до вступления в силу Федерального закона «О страховых взносах», данные платежи регулировались главой 24 НК РФ и назывались «Единый социальный налог». Принцип расчета налога был практически идентичен тому, который применяется в данный момент при расчете страховых взносов. При этом, в НК и по сей день присутствует ст. 50, предусматривающая полное правопреемство в части расчета и уплаты налогов и сборов при реорганизации налогоплательщика.
В результате, в период действия главы 24 НК существовала как устойчивая нормативная база, допускавшая перенос истории платежей по ЕСН в реорганизованное общество, так и сформировавшаяся судебная практика: Постановление Президиума ВАС от 01.04.2008 № 13584/07 не оставляло возможности для двойного толкования.
Однако в Федеральном законе «О страховых взносах», который заменил собой главу 24 НК, норма, аналогичная ст. 50 НК отсутствует. Есть только пункт 16 ст. 15, которым предусмотрено погашение задолженности реорганизованного общества и сдача отчетности за реорганизованное общество организацией-правопреемником, что, не дает оснований однозначно утверждать о возможности правопреемства в отношении истории регрессивной шкалы.
ЭТУ СТРАНУ НЕ ПОБЕДИТЬ…
Образовавшейся правовой лакуной незамедлительно воспользовались органы исполнительной власти: в своем Письме № 1375-19 от 28.05.2010 г. Минздравсоцразвития уже указывает на недопустимость правопреемства в части базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации в форме преобразования. Авторы данного письма ссылаются на положения ч. 4 ст. 57 ГК РФ, в соответствии с которыми в результате реорганизации возникает новое юридическое лицо, в связи с чем, и база для начисления страховых взносов должна быть рассчитана заново. При этом, ФЗ «О страховых взносах» возможность правопреемства не предусмотрена. Очевидно, что, по мнению Министерства, закрепленный в п. 7 ст. 3 НК принцип о толковании всех сомнений в пользу плательщика налогов и сборов, не применяется в отношении страховых взносов.
В результате, на сегодняшний день автор столкнулся с ситуацией, когда ПФР и ФСС, исполняя волю вышестоящих органов, отказывают плательщикам взносов в учете выплат, осуществленных с начала календарного года до момента реорганизации, при расчете базы страховых взносов.
В официальном ответе на письменный запрос организации территориальный орган ПФР приводит следующие аргументы:
Таким образом, логика ПФР проста и понятна: поскольку
- в результате реорганизации создается новое юридическое лицо с новыми ОГРН и ИНН, а старая организация прекращает свое существование, о чем внесена соответствующая запись в ЕГРЮЛ;
- в ПФР для вновь созданного юр. лица заводится новая учетная карточка с новым регистрационным номером;
- Федеральный закон № 212-ФЗ не предусматривает правопреемство в части базы по начислению страховых взносов при реорганизации,
организация не вправе претендовать на такое правопреемство.
В приватном разговоре с автором данной статьи сотрудники территориального органа ПФР пояснили еще одну причину, по которой фонд не желает придерживаться иной, более либеральной позиции: сотрудники фонда просто не знают, каким образом можно провести правопреемство технически. Электронная база данных ПФР, в которой производятся все расчеты и начисления страховых взносов, не содержит алгоритма переноса данных персонифицированного учета работников организации и истории платежей по регрессивной шкале с одного регистрационного номера ПФР на другой.
Этот комплекс проблем, состоящий из специфических законодательных формулировок и технических недочетов, и привел к тому ответу, который процитирован автором выше.
Следует также отметить, что ФСС занял еще более простую позицию, которую можно сформулировать следующим образом: «мы поступим так, как поступит ПФР». В связи с чем, автор не стал направлять отдельный запрос в ФСС, ограничившись общением с Пенсионным фондом.
В результате, перед организацией встал вопрос о потере достаточно крупной денежной суммы в связи с потерей истории платежей за период с 01.01.2013 по 27.01.2013.
ЕСЛИ НЕМНОГО ПОДУМАТЬ
И все же, если разбираться в проблеме глубже, в правоте фондов можно усомниться.
Во-первых, как уже было сказано выше, с переводом платежей в соц.фонды из категории налогов в категорию «страховых платежей», методика их расчета и, соответственно, заложенные в ней принципы, практически не изменились.
Подтверждая возможность правопреемства, Президиум ВАС РФ в постановлении от 01.04.2008 № 13584/07 ссылается не только на ст. 50 НК, но и на ст. 75 ТК РФ (в соответствии с которой при реорганизации работодателя трудовые отношения с работниками не прерываются. Нельзя также не учитывать и общую норму ст. 58 ГК, предусматривающую переход к организации-правопреемнику всех прав и обязанностей реорганизованного общества, указанных в передаточном акте.
В конце концов, отсутствие в законе прямого указания на возможность правопреемства еще не означает запрет такого правопреемства. Как было указано выше, пунктом 7 ст. 3 НК установлен пришедший к нам еще из римского права принцип in dubio pro reo (толкование сомнений в пользу налогоплательщика). При этом, законодательство о налогах и сборах не ограничивается только Налоговым кодексом, но включает в себя и иные нормативно-правовые акты, к которым можно отнести и Федеральный закон «О страховых взносах». А значит положения ст. 3 НК применяются и к отношениям с Фондами в рамках указанного закона. Исходя из этой же логики, можно сделать вывод о том, что и ст. 50 НК также продолжает применяться к расчетам страховых взносов, как это было в период действия нормы о ЕСН.
Следовательно, с отменой гл. 24 НК, смысл закона не изменился, а значит не должны меняться и правила его применения.
Этой же позиции придерживаются и суды на уровне арбитражных судов округов, о чем свидетельствуют, в частности, Постановление ФАС ДВО от 01.03.2012 г. № Ф03-560/2012, Постановление ФАС ДВО от 23.05.2012 г. № Ф03-1596/2012, Постановление ФАС СЗО от 31.05.2012 г. по делу № А42-6683/2011.
В таких обстоятельствах, автор рекомендовал руководству обслуживаемой организации не согласиться с мнением ПФР и, при необходимости, отстаивать свою позицию в суде. В целях минимизации рисков, было принято следующее решение:
- осуществить расчет и уплату страховых взносов за периоды с 28.01.2013 г. без учета периода с 01.01.2013 по 27.01.2013;
- после сдачи отчетности за первый отчетный период, подготовить и сдать в ПФР и ФСС корректирующую отчетность, уже с учетом выплат от реорганизованного общества;
- получив требование фондов об исправлении корректирующей отчетности, оспорить это требование в суде;
- по итогам судебного разбирательства, сдать (или не сдать) корректирующую отчетность по последующим периодам, с возможным зачетом излишне уплаченных взносов в счет будущих платежей.
О дальнейшем развитии событий автор статьи напишет в последующих статьях.
P.S.: как позднее выяснилось из приватного разговора между автором данной статьи, его коллегой из HR и сотрудником территориального органа ПФР, утверждение об отсутствии в электронной системе ПФР возможности перенести историю по регрессивной шакале с одного регистрационного номера на другой не совсем верно. В силу несовершенства (или наоборот – правильной настройки) данной системы, в случае наличия задолженности общества по страховым взносам на момент его реорганизации (что имеет место практически во всех случаях, когда реорганизация осуществляется в течение календарного года), история платежей может быть перенесена. Таким образом, техническая проблема, скорее всего, надумана.
P.P.S: обращает на себя внимание и тот факт, что отношение ПФР к правопреемству по регрессивной шкале в случае реорганизации общества в форме присоединения, может отличаться от позиции по аналогичному вопросу в случае преобразования. Автор ожидает ответ ПФР на данный вопрос в ближайшее время и непременно сообщит о результатах в следующих статьях. Тогда же, очевидно, будет своевременным рассуждение на тему «а так ли уж велика разница между преобразованием и присоединением с точки зрения расчета страховых взносов?».
